Применение льгот по ндс

Документ. Все льготы по НДС. Комментарии и практика применения ст.5 Декрета Кабинета Министров "О налоге на добавленную стоимость"

Все льготы по НДС

Комментарии и практика применения ст.5

Декрета Кабинета Министров

"О налоге на добавленную стоимость"

Итак, на основании п.1 ст.5 Декрета "О налоге на добавленную стоимость" от НДС освобождены: предприятия и граждане, занимающиеся предпринимательской деятельностью без создания юридического лица - если объемы реализации их товаров (работ, услуг) не превышают 100 минимальных зарплат в год (п.п. "п" ст.5 Декрета "О налоге на добавленную стоимость" в редакции закона от 24.02.94 г.).

На основании постановления Верховной Рады Украины от 20.02.96 г. "О порядке введения в действие статей 10, 33, 34 Закона Украины " Об оплате труда" и установления минимального размера пенсии по возрасту" с 01.03.96 г. минимальная зарплата составляет 1 млн 500 тыс. крб.

Более подробная информация об условиях применения вышеуказанной льготы содержится в письме Главной государственной налоговой инспекции Украины (далее - ГГНИУ) от 01.03.96 г. "О начислении налога на добавленную стоимость гражданам, занимающимся предпринимательской деятельностью".

Особо следует остановиться на деятельности адвокатов и нотариусов. Ранее неоднократно имели место попытки обложить НДС и их доходы вопреки действующему законодательству и здравому смыслу. При этом основные доводы налоговиков сводились к тому, что оказание юридических и нотариальных услуг не входит в перечень услуг, освобожденных от НДС (ст.5 Декрета "О налоге на добавленную стоимость"). Путаница усилилась с выходом постановления Верховной Рады Украины от 15.07.94 г. где срок действия льгот, установленных постановлениями Кабинета Министров Украины, ограничивался до 01.01.95 г. На этом основании по мнению налоговых служб отменялись и льготы, установленные постановлением Кабинета Министров Украины от 14.10.94 г. "Об освобождении от налога на добавленную стоимость отдельных видов юридической помощи гражданам" ("Урядовий кур'ер" за 05.12.95 г.

и письмо ГГНИУ от 28.03.94 г.).

В действительности же давно пора различать понятия "плательщик налога", "объект налогообложения" и "перечень товаров, работ, услуг, освобожденных от налогообложения".(ст.2, 3, 5 Декрета "О налоге на добавленную стоимость"). В ст.2 Декрета четко определено, что НДС платят только субъекты предпринимательства (с 01.01.96 г. и граждане, которые ввозят в Украину некоторые товары). Все остальные НДС не платят. Это не является какой-то льготой, а просто на остальных субъектов действие Декрета вообще не распространяется, т.к. они не входят в число плательщиков НДС. Льготы же предоставляются только тем, кто по общему правилу является плательщиком НДС, т.е. подпадает под признаки ст.2 Декрета.

В описываемом случае и адвокаты, и нотариусы изначально не являлись плательщиками НДС в силу ст.2 Декрета, т.к. они не относятся к субъектам предпринимательства. Следовательно, они под действие Декрета "О налоге на добавленную стоимость" вообще не подпадают и в каких-либо льготах по НДС не нуждаются. Ясность в этот вопрос наконец-то внесла и ГГНИУ уже упоминавшимся письмом от 01.03.96 г.

Товары и услуги, предназначенные для официального

использования иностранных дипломатических

представительств. (далее по тексту п.п."б" п.1 ст.5 Декрета

"О налоге на добавленную стоимость")

Подобная льгота действует для представительств только тех стран, где аналогичные льготы предусмотрены для представительств Украины (принцип взаимности). При применении этой льготы следует также руководствоваться письмом ГГНИУ от 07.02.95 г. "Об освобождении от налога на добавленную стоимость иностранных дипломатических представительств в Украине и дипломатических представительств Украины за рубежом". Основанием для применения льгот является официальное сообщение иностранного государства (нота) о факте или намерении данного государства освободить представительство Украины от налогообложения. Предусмотрено также возмещение НДС, уплаченного при покупке товаров в розничной торговой сети членами дипломатического и административно-технического персонала иностранных представительств в Украине.

Уголь, угольные брикеты, электроэнергия

При применении этой льготы следует обратить внимание на некоторое разночтение по данному поводу в п.п."в" п.1 ст.5 Декрета "О налоге на добавленную стоимость" и п."в" п.31 Инструкции о порядке начисления и уплаты налога на добавленную стоимость, утвержденной приказом ГГНИУ от 10.02.93 г. (с последующими изменениями и дополнениями). В Инструкции данная льгота существенно конкретизирована. На практике это ведет к сужению сферы ее применения. Например, только производство и передача электроэнергии одним субъектом хозяйствования, по мнению налоговиков, освобождаются от НДС. Таким образом, для снабженческо-сбытовых организаций, которые сами электроэнергию не производят, объектом обложения НДС будет разница между ценой реализации электроэнергии потребителям и ценой ее приобретения у поставщиков, включая НДС. При этом делается ссылка на статью 3 Декрета - "Объекты налогообложения". В данном случае права на льготу лишаются посреднические организации, занимающиеся передачей электроэнергии.

Проблема, однако, заключается в том, что в п.3 ст.3 Декрета речь идет о различных формах посредничества, к которым отнесены и снабженческо-сбытовые организации. Общепринятой характерной чертой посредничества сейчас является отсутствие у посредника права собственности на передаваемый товар (см.например. п.1.17 ст.1 Закона "О налогообложении прибыли предприятий", соответствующие статьи Гражданского кодекса о договорах комиссии и поручении и т.п.). Понятно, что снабженческо-сбытовая организация может и не быть посредником, т.е. являться собственником передаваемой электроэнергии. Как быть в этом случае? Не вполне ясно в этой связи и смысловое значение союза "и" в фразе "производство и передача электроэнергии". Льготируются "производство и передача" только вместе или же как производство, так и передача? Во всяком случае, пока все неясности в нашем законодательстве толкуются далеко не в пользу плательщика налогов.

Стоимость работ по ликвидации последствий

Чернобыльской катастрофы

Согласно многочисленным разъяснениям налоговых служб, льгота предоставляется только в случае, если вышеуказанные работы включены в Программу ликвидации последствий Чернобыльской катастрофы в Украине либо имеются документы, подтверждающие отнесение работ к вышеуказанным. Льгота применяется независимо от источников финансирования.

Для соответствующих организаций, имеющих право на льготу, суммы НДС, уплаченные или подлежащие уплате поставщикам за полученные работы, услуги, материалы, топливо, засчитываются в счет будущих платежей в бюджет или же возмещаются из бюджета за счет общих доходов ежемесячно не позднее 15 числа месяца, следующего за отчетным. Естественно, что все это возможно, если вышеуказанные работы, материалы и т.п. использовались именно на ликвидацию последствий Чернобыльской катастрофы. Подробнее см. п.44 Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость (далее - Инструкция).

Работы по благоустройству

Перечень льготируемых работ конкретизирован в п.п."є" п. 31 Инструкции. Заметим, что льгота применяется к указанным работам независимо от источников их финансирования (хозяйственный способ, подрядный метод и т.п.). Суммы НДС, уплаченные поставщикам за ТМЦ, работы и услуги (использованные при проведении работ по благоустройству), относятся на себестоимость (п.48 Инструкции). По основным производственным фондам и нематериальным активам суммы уплаченного НДС покрываются за счет соответствующих источников приобретения.

В перечень льготируемых работ по благоустройству Инструкция среди прочих включает и работы по содержанию, текущему, среднему (авт. - так по тексту Инструкции), капитальному ремонту улично-дорожной сети и сооружений на ней. Понятие этих объектов конкретизировано в письмах ГГНИУ от 18.02.94 г. и Министерства Украины по делам строительства и архитектуры от 01.02.94 г. Сюда включены проезжая часть улиц и дорог, тротуары, озеленение в пределах так называемых красных линий, уличное освещение с опорами и его кабельные и воздушные электрические линии, транспортные развязки на пересечениях городских магистралей и улиц между собой и с железнодорожными путями, эстакады и мосты через сложный рельеф местности, реки, застроенную территорию, объекты дождевой канализации, водоприемное оборудование, водопропускные трубы, наземные и подземные пешеходные переходы и инженерная сеть, обеспечивающая их отопление, освещение, канализацию, водопровод для полива в пределах красных линий.

Стирка белья для больниц, школьных

и дошкольных учреждений, учебных заведений

и других бюджетных учреждений

Как следует из содержания самой льготы, она распространяется только на те услуги, которые оказываются бюджетным учреждениям Таким образом, если подобные учреждения не являются бюджетными, т.е. финансируются из других источников, например, за счет предприятия, то стирка белья уже не льготируется. Это же относится и к аналогичным бытовым услугам, оказываемым населению.

Однако нет полной ясности в самом содержании понятия "бюджетное учреждение". Для объектов этой сферы нередко применяется смешанное финансирование, т.е. формально оставаясь государственными, они содержатся за счет спонсорской помощи, собственных доходов и т.п. Определенные указания по этому поводу содержит, например, ст.24 Гражданского кодекса Украины "Виды юридических лиц". Если же руководствоваться п.2 ст.39 Закона "О собственности", то получение учреждением, состоящим на госбюджете, финансирования из других источников не влияет на статус этого учреждения как бюджетного.

Стоимость работ по строительству объектов социальной

сферы и жилья, а также строительно-монтажные работы

по сооружению объектов производственного назначения

сельскохозяйственных предприятий

По данной льготе давалось большое количество различных разъяснений и комментариев. Так, перечень конкретных объектов, относящихся к социальной сфере, содержится в письмах Министерства Украины по делам строительства и архитектуры и ГГНИУ от 09.04.93 г. Перечень льготируемых объектов неоднократно пополнялся. Так, своим письмом от 17.08.93 г. ГГНИУ отнесла сюда строительство дорог в пределах сельских населенных пунктов и сети газоснабжения в сельской местности. Письмом от 22.12.94 г. ГГНИУ проинформировала, что освобождение от НДС распространяется не только на строительство новых льготируемых объектов, но и на их реконструкцию, расширение и техническое переоборудование. В то же время капитальный ремонт этих объектов, включая жилые дома, льготами не пользуется. Не льготируется также строительство в качестве отдельных объектов гаражей, в т.ч. и для граждан, имеющих право на различные льготы, дач, кафе, магазинов, предприятий общепита.

В письме ГГНИУ от 08.04.96 г. упоминается о Декрете от 30.04.93 г. "О внесении изменений и дополнений в некоторые декреты Кабинета Министров Украины о налогах". Речь идет о льготировании вышеуказанных работ независимо от источников их финансирования.

На практике иногда возникает проблема с разграничением работ по капитальному ремонту (льгот по НДС нет) от работ по реконструкции, техническому переоборудованию. ГГНИУ рекомендует использовать для этого Положение о планово-предупредительном ремонте производственных зданий и сооружений, утвержденное постановлением Госстроя бывшего СССР 29.12.73 г. Здесь, например, замена или монтаж нового отопления отнесены именно к капитальном ремонту, а не к техническому переоборудованию.

Если же речь идет об отнесении конкретных предприятий к разряду сельскохозяйственных (строительство для них льготируется), то здесь следует руководствоваться общим Классификатором "Отрасли народного хозяйства Украины", утвержденным Минстатом Украины 24.01.95 г.

Научно-исследовательские, исследовательско-

конструкторские и проектно-изыскательные работы

В п.п."ї" п.31 Инструкции применение данной льготы оговорено целым рядом условий, таких как обязательная государственная регистрация вышеуказанных работ, составление информационных карт и т.п. (см. также постановление Кабинета Министров Украины от 31.03.92 г. "О государственной регистрации научно-исследовательских, исследовательско-конструкторских работ и диссертаций").

На основании Закона от 19.11.93 г. "О внесении изменений и дополнений в Декрет Кабинета Министров Украины "О налоге на добавленную стоимость" льгота применяется независимо от источников финансирования вышеуказанных работ. Более подробно вопрос о порядке льготирования этих работ освещен в письме ГГНИУ от 07.07.94 г. "О налоге на добавленную стоимость". На льготы могут рассчитывать производители таких работ любых форм собственности, Причем не только головные организации, а и соисполнители.

При определении видов вышеуказанных работ ГГНИУ использует рекомендации "Система разработки и постановки продукции на производство" и справочник "Терминология системы разработки и поставки продукции на производство" (Москва- 1985 г.). Так, научно-исследовательские работы - это комплекс исследований, проводимых с целью получения обоснованных выходных данных, исследования принципов и путей создания новой или модернизированной продукции для использования их в процессе проведения исследовательско-конструкторских или исследовательско-технологических работ. Исследовательско-конструкторские работы - это комплекс работ по созданию конструкторской и технической документации, изготовлению и испытанию опытных или головных образцов изделий или изделий единичного производства. Что же касается проектно-изыскательских работ, то это обобщающий термин нескольких видов работ (проектирование, изыскание в геодезии, гидрографии и т.п.), однако льготы предоставляются только при проведении проектирования и самих этих работ комплексно. После утверждения Госкомом Украины по делам градостроительства и архитектуры и введенных в действие с 01.01.95 г. Порядка определения стоимости строительства, осуществляемого на территории Украины", к проектно-изыскательским работам относятся среди прочего и экспертизы проектов. На основании писем ГГНИУ и Госкомитета Украины по делам градостроительства и архитектуры от 13.02.96 г. такая экспертиза также освобождена от НДС.

Лекарственные средства и изделия медицинского назначения,

реализуемые через аптечные учреждения

Условия применения этой льготы конкретизированы в письме ГГНИУ от05.07.93 г. "О применении Декрета Кабинета Министров Украины "О внесении изменений и дополнений в некоторые Декреты Кабинета Министров Украины о налогах". Здесь понятие "аптечные учреждения" несколько расширено за счет специализированных магазинов "Оптика", "Медтехника", ветеринарных учреждений.

К изделиям медицинского назначения ГГНИУ относит предметы ухода за больными, санитарии и гигиены, кроме общеторгового ассортимента, перевязочные материалы, протезно-ортопедические изделия, аптечную посуду и упаковку, изделия и предметы, разрешенные Минздравом Украины для применения с целью профилактики и лечения заболеваний. Сама же льгота означает реализацию всего перечисленного без учета НДС. Если же реализаторы сами платили НДС при приобретении необходимого сырья для изготовления этой продукции, то эти расходы относятся на ее себестоимость (письмо ГГНИУ от 30.11.93 г.)

Особо необходимо остановиться на реализации лекарственных растений. По мнению ГГНИУ применение льгот здесь зависит от направлений их использования конкретными потребителями после приобретения. Так, если лекарственные растения используются затем в качестве сырья для изготовления настоек, соков и т.п. то их оборот облагается НДС на общих основаниях. Причем изготовитель включает этот НДС в стоимость своей продукции (при реализации через аптеки). Услуги сами аптек освобождаются от НДС при реализации лекарственных растений. Если же речь идет о расфасовке, упаковке без переработки, то в этом случае также применяются льготы.

Помощь: Применение льгот по НДС в строительстве (в вопросах и ответах)

ПРИМЕНЕНИЕ ЛЬГОТ ПО НДС В СТРОИТЕЛЬСТВЕ

(В ВОПРОСАХ И ОТВЕТАХ)

Вопрос: Подрядная организация осуществляет ремонт дома-интерната для инвалидов. При этом помимо жилых помещений осуществляется ремонт коридоров и холла.

Имеет ли организация право на освобождение от налога на добавленную стоимость оборотов по реализации работ по ремонту коридоров и холла, или следует разделять для освобождения от налога на добавленную стоимость обороты по реализации ремонтных работ жилых и нежилых помещений?

Ответ: В соответствии с подп.2.12 п.2 ст.3 Закона РБ от 19.12.1991 № 1319-XII О налоге на добавленную стоимость (в редакции, действующей с 1 января 2007 г.) (далее - Закон) освобождаются от налогообложения обороты по реализации на территории Республики Беларусь работ по строительству и ремонту объектов жилищного фонда по перечню таких работ, утверждаемых Президентом РБ.

Перечень работ по строительству и ремонту объектов жилищного фонда, обороты по реализации которых на территории Республики Беларусь освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость (далее - Перечень), утвержден Указом Президента РБ от 26.03.2007 № 138 О некоторых вопросах обложения налогом на добавленную стоимость (далее - Указ № 138).

При этом Указом № 138 установлено, что для применения освобождения от налога на добавленную стоимость работ по строительству и ремонту объектов жилищного фонда под объектом жилищного фонда следует понимать жилые, подсобные и вспомогательные помещения жилых домов (одноквартирных, блокированных, многоквартирных), общежитий, специальных домов с инженерными сетями, иными сооружениями, обеспечивающими целевое использование объектов жилищного фонда.

В соответствии с Положением о порядке отнесения жилых помещений государственного жилищного фонда к категории специальных жилых помещений, владения и пользования ими, утвержденным постановлением Совета Министров РБ от 05.04.2006 № 454, к специальным жилым помещениям относятся жилые помещения стационарных учреждений социального обслуживания (домов-интернатов для престарелых и инвалидов домов-интернатов, школ-интернатов для детей-инвалидов специальных домов для ветеранов, престарелых и инвалидов).

Согласно государственному стандарту Республики Беларусь СТБ 1154-99 Жилище. Основные положения к подсобным помещениям относятся: кухни, санузлы, прихожие, гардеробные, постирочные, рабочие (бытовые) комнаты, топочные, кладовые, коридоры, холлы, шлюзы, помещения без окон, открытые (помещения, не имеющие ограждений хотя бы с одной стороны) и холодные помещения и т.д.

Таким образом, дом-интернат признается объектом жилищного фонда. Коридоры и холл являются подсобными помещениями в доме-интернате для инвалидов. Соответственно, подрядная организация по работам, связанным с ремонтом коридоров и холла в доме-интернате, вправе применять освобождение от налога на добавленную стоимость без разделения оборотов по реализации жилых и нежилых помещений.

Вопрос: Подрядная организация осуществляет ремонт общежития. Помимо жилых помещений ремонтируются также коридоры и холл.

Имеет ли организация право обороты по реализации работ по ремонту общежития освобождать от налога на добавленную стоимость?

Ответ: В соответствии с нормативными документами, перечисленными в предыдущем вопросе, общежитие относится к объекту жилищного фонда. Следовательно, обороты по реализации работ по ремонту общежития освобождаются от налога на добавленную стоимость.

Вопрос: Организация осуществляет работы по строительству жилого дома сo встроенным гаражом.

Применяется ли в данном случае освобождение этих работ от налога на добавленную стоимость в части стоимости встроенного гаража?

Ответ: Как уже было указано выше, от налога на добавленную стоимость освобождаются обороты по реализации на территории Республики Беларусь работ по строительству и ремонту объектов жилищного фонда.

Для применения освобождения от налога на добавленную стоимость работ по строительству и ремонту объектов жилищного фонда необходимо обратить внимание, что в соответствии с Указом № 138 под объектом жилищного фонда следует понимать жилые, подсобные и вспомогательные помещения жилых домов (одноквартирных, блокированных, многоквартирных), общежитий, специальных домов с инженерными сетями, иными сооружениями, обеспечивающими целевое использование объектов жилищного фонда.

Согласно государственному стандарту Республики Беларусь СТБ 1154-99 Жилище. Основные положения гаражи признаются дополнительными постройками к жилому помещению.

Исходя из изложенного обороты по реализации работ по строительству в части работ по строительству встроенного в жилой дом гаража освобождению от налога на добавленную стоимость не подлежат. Определение суммы таких оборотов следует производить посредством применения удельного веса, например, площади гаража в общей площади строящегося жилого дома.

Вопрос: В Перечне. утвержденном Указом № 138, нашли отражение лишь основные группы работ, проводимые при строительстве, реконструкции, включая модернизацию, реставрации и ремонтах объектов жилищного фонда.

Чем следует руководствоваться при выполнении более узкого круга работ?

Ответ: Наиболее подробный перечень работ, объединенных названными группами, приведен в Методических указаниях по определению стоимости строительства предприятий, зданий и сооружений и составлению сметной документации с применением ресурсно-сметных норм, утвержденных приказом Минстройархитектуры РБ от 29.04.2003 № 91. Названными Методическими указаниями также определен перечень затрат, включаемых в каждую из глав сводного сметного расчета на строительство.

Вопрос: На основании каких документов производится освобождение от налога на добавленную стоимость работ, связанных с предоставлением строительных машин и механизмов для выполнения строительных, монтажных и специальных работ на объектах жилищного фонда?

Ответ: В соответствии с Перечнем, утвержденным Указом № 138, от налога на добавленную стоимость освобождается предоставление строительных машин и механизмов для выполнения строительных, монтажных и специальных работ.

Поскольку от налога на добавленную стоимость освобождаются обороты по реализации работ по строительству и ремонту объектов жилищного фонда, то предоставление строительных машин и механизмов для выполнения строительных, монтажных и специальных работ должно освобождаться на основании соответствующего договора и акта выполненных работ.

Вопрос: Какие работы следует относить к дополнительным работам, выполненным за счет резерва средств заказчика на непредвиденные работы и затраты, для освобождения от налога на добавленную стоимость оборотов по реализации работ по строительству и ремонту объектов жилищного фонда?

Ответ: В соответствии с Перечнем, утвержденным Указом № 138, от налога на добавленную стоимость освобождаются дополнительные работы, выполненные за счет резерва средств заказчика на непредвиденные работы и затраты, предусмотренного в сводном сметном расчете стоимости строительства и (или) смете на ремонт объектов жилищного фонда.

На основании этого освобождению подлежат любые дополнительные работы, выполненные за счет резерва средств заказчика на непредвиденные работы и затраты, но обязательно включенные в сводный сметный расчет на строительство, реконструкцию, модернизацию, реставрацию (т.е. данная норма возможна только при условии составления сводного сметного расчета на строительство, а не иной сметной документации) или смету на капитальный ремонт объектов жилищного фонда.

Вопрос: Организация осуществляет ремонт лифтов в многоэтажном общежитии учебного заведения.

Имеет ли право данная организация на освобождение от налога на добавленную стоимость работ по ремонту лифта в таком общежитии?

Ответ: В соответствии с подп.2.11 п.2 ст.3 Закона освобождаются от налогообложения обороты по реализации на территории Республики Беларусь жилищно-коммунальных и эксплуатационных услуг (включая плату за пользование (техническое обслуживание) жилыми помещениями), оказываемых физическим лицам, по перечню таких услуг, утвержденному Президентом РБ.

Перечень жилищно-коммунальных и эксплуатационных услуг, оказываемых физическим лицам, обороты по реализации которых на территории Республики Беларусь освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость, утвержден Указом № 138. В п.19 данного перечня предусмотрены ремонт и обслуживание лифтов в многоквартирных жилых домах.

Как было отмечено выше, общежитие относится к объекту жилищного фонда.

Положением о порядке учета граждан, нуждающихся в улучшении жилищных условий, предоставления жилых помещений государственного жилищного фонда, утвержденным Указом Президента РБ от 29.11.2005 № 565 О некоторых мерах по регулированию жилищных отношений, общежитие отнесено к жилому дому (его части), специально построенному или переоборудованному для проживания граждан на период их работы (службы), учебы (п.79 главы 5).

Следовательно, обороты по реализации работ по ремонту лифтов в общежитии освобождаются от налога на добавленную стоимость.

Вопрос: Энергоснабжающая организация реализует электроэнергию ГСК, садоводческим товариществам, специализированным спортивным школам и иным заведениям с временным проживанием физических лиц.

Подлежат ли освобождению от налога на добавленную стоимость обороты по реализации электроэнергии вышеперечисленным организациям?

Ответ: В соответствии с подп.2.11 п.1 ст.3 Закона от налогообложения освобождаются обороты по реализации на территории Республики Беларусь жилищно-коммунальных и эксплуатационных услуг (включая плату за пользование (техническое обслуживание) жилыми помещениями), оказываемых физическим лицам, по перечню таких услуг, утвержденному Президентом РБ.

Поскольку ГСК, садоводческие товарищества, специализированные спортивные школы и иные заведения с временным проживанием физических лиц не признаются объектами жилищного фонда, то обороты по реализации таким объектам электроэнергии подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.

03.10.2007 г.

Андрей Недоступ, экономист

Журнал Главный Бухгалтер. Строительство № 5, 2007 г.

Для более детального изучения см. 1. Пособие

От редакции: С 1 января 2008 г. в Указ Президента РБ от 29.11.2005 № 565 О некоторых мерах по регулированию жилищных отношений на основании Указа Президента РБ от 20.09.2007 № 439 внесены изменения и дополнения.

С 1 марта 2008 г. в Методические указания по определению стоимости строительства предприятий, зданий и сооружений и составлению сметной документации с применением ресурсно-сметных норм, выпуск 1 (РДС 8.01.105-03), утвержденные приказом Минстройархитектуры от 29.04.2003 № 91, на основании приказа Министерства архитектуры и строительства РБ от 14.03.2008 № 76 внесены изменения и дополнения.

В Указ Президента РБ от 29.11.2005 № 565 О некоторых мерах по регулированию жилищных отношений на основании Указа Президента РБ от 03.06.2008 № 292 внесены изменения и дополнения.

С 7 октября 2008 г. постановление Совета Министров РБ от 05.04.2006 № 454 Об утверждении Положения о порядке отнесения жилых помещений государственного жилищного фонда к категории специальных жилых помещений, владения и пользования ими на основании постановления Совета Министров РБ от 24.09.2008 № 1408 утратило силу.

Применение льгот по НДС (Суслова Ю.А.)

Дата размещения статьи: 26.05.2015

Перечень "льготных" операций по НДС установлен ст. 149 НК РФ и является закрытым. Рассмотрим особенности применения наиболее распространенных льгот по НДС.

В ст. 149 НК РФ содержится перечень льгот, как обязательных, так и применяемых добровольно. Общие условия применения льгот заключаются в следующем. Если деятельность налогоплательщика, в отношении которой предусмотрен льготный налоговый режим, является лицензируемой, то применять льготу можно лишь при наличии лицензии (п. 6 ст. 149 НК РФ). Использование льготного режима налогообложения признается правомерным только при ведении раздельного учета операций, облагаемых НДС и освобожденных от налогообложения (п. 4 ст. 149 НК РФ). Льготы не применяются при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе посреднических договоров.

Медицинские услуги

Льгота при оказании медицинских услуг закреплена п. 2 ст. 149 НК РФ и относится к разряду обязательных, применять которые налогоплательщик обязан независимо от своего желания. К медицинским услугам, в отношении которых предусмотрен льготный режим налогообложения, относятся только услуги:

- определенные перечнем услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому страхованию

- оказываемые населению, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по Перечню, утверждаемому Правительством РФ (Постановление от 20.02.2001 N 132), в том числе оплачиваемые страховыми компаниями (Письмо Минфина России от 26.02.2013 N 03-07-07/5466)

- по сбору у населения крови в соответствии с договорами со стационарными лечебными учреждениями и поликлиническими отделениями

- скорой медицинской помощи населению

- по дежурству медицинского персонала у постели больного

- патолого-анатомические

- оказываемые беременным женщинам, новорожденным, инвалидам и наркологическим больным.

Применение рассматриваемой льготы не ставится в зависимость от организационно-правовой формы организации. Другими словами, пользоваться данной льготой могут как коммерческие организации, так и финансируемые из бюджета (Письмо Минфина России от 10.02.2012 N 03-07-07/20).

Кроме того, применение льготы не связано и с видом деятельности организации. Так, из Письма Минфина России от 12.10.2010 N 03-07-07/67 можно сделать вывод, что пользоваться данной льготой может любая компания, оказывающая медицинские услуги, при наличии у нее соответствующей лицензии.

Отметим, что при наличии лицензии на медицинскую деятельность под медицинской организацией следует понимать и медпункты организаций. Медицинские услуги, оказываемые обособленным подразделением организации, осуществляющей в качестве одного из уставных видов деятельности медицинскую деятельность, освобождаются от обложения НДС при наличии лицензии, выданной в установленном порядке (Письмо Минфина России от 24.07.2013 N 03-07-07/29160).

В отличие от медицинских, косметологические услуги облагаются НДС. Исключений нет даже для хирургических и терапевтических косметологических услуг. Дело в том, что все они, в соответствии с ОКВЭД, относятся к коду 85.14 "Прочая деятельность по охране здоровья" без разграничения на лечебные и косметические услуги и поэтому не подпадают под льготу (Письма Минфина России от 25.11.2011 N 03-07-07/77, от 11.02.2009 N 03-07-07/07).

Гарантийный ремонт

От обложения НДС освобождаются услуги, оказываемые без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов, в том числе медицинских товаров, в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним.

В Письме Минфина России от 12.05.2008 N 03-07-07/53 подчеркивается, что услуги по гарантийному ремонту и обслуживанию, которые оказывает организация, заключившая договоры с торгующими компаниями (дилерами), освобождаются от НДС, если они выполнены в период гарантийного срока эксплуатации товаров.

В Письмах Минфина России от 20.07.2012 N 03-07-15/81 и от 16.02.2012 N 03-07-07/25 разъяснено: поскольку право на гарантийный ремонт вытекает из приобретения товара ненадлежащего качества, обязанность по безвозмездному устранению его недостатков (гарантийному ремонту) возлагается на изготовителя (продавца) или организацию, выполняющую функции изготовителя (продавца) товара, независимо от того, кто непосредственно будет оказывать услугу или выполнять работу по гарантийному ремонту товара.

Суммы вознаграждения, а также иные денежные средства, поступившие от предприятий-изготовителей и остающиеся в распоряжении организации (сервисного центра), подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке (Письма УФНС России по г. Москве от 17.03.2009 N 16-15/23330, от 17.03.2009 N 16-15/023683, Минфина России от 26.10.2011 N 03-07-07/65).

Таким образам, в базу по НДС не включаются суммы, полученные организацией, непосредственно осуществляющей гарантийный ремонт, в пределах возмещения его стоимости и запасных частей, использованных при осуществлении ремонта (Постановление ФАС Московского округа от 28.05.2013 по делу N А40-98341/12-140-703). При этом льгота, предусмотренная пп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ, не распространяется на средства, превышающие фактические затраты на гарантийный ремонт.

Заметим, что результаты работ, в соответствии с п. п. 3 и 4 ст. 38 НК РФ, товаром не признаются, значит, на гарантийное устранение брака, допущенного при выполнении работ, данная льгота не распространяется.

В качестве документального подтверждения выполнения работ в период гарантийного срока может выступать, в частности, договор о гарантийном обслуживании, заключенный между сервисом и заводом-изготовителем, согласно которому завод обязуется в случае обнаружения дефектов в отдельных товарах оплатить ремонт, произведенный сервисом, а сервис обязуется произвести ремонт без взимания платы с владельцев товаров.

Оказание санаторно-курортных услуг

В силу пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ не облагаются НДС услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей, расположенных на территории России, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности. Льгота не является обязательной, она может применяться по желанию налогоплательщика. Для ее применения необходимо оформление путевок на бланках строгой отчетности по форме и в соответствии с требованиями, предъявляемыми к бланкам строгой отчетности.

На наличие оформленных по соответствующей форме путевок или курсовок для применения рассматриваемой льготы указал ФАС Западно-Сибирского округа (Постановления от 13.06.2006 N Ф04-3386/2006(23325-А27-31), от 17.04.2006 N Ф04-2108/2006(21481-А27-37)): нарушение требований в оформлении бланков строгой отчетности, применение иных бланков вместо утвержденных влечет правомерный отказ в применении налоговой льготы.

Как указано в Постановлении ФАС Поволжского округа от 13.09.2012 N А55-6333/2011, возможность освобождения от обложения НДС рассматриваемых операций поставлена в зависимость от характера предоставляемых услуг. Другими словами, освобождены от обложения НДС именно услуги оздоровительной организации, включенные в стоимость путевок, выданных по соответствующей форме и оплаченных клиентами.

Отметим, что путевка не является самостоятельным объектом реализации (товаром), а лишь удостоверяет перечень услуг, которые оказывают санаторно-курортные, оздоровительные учреждения и компании, организующие отдых населения.

Перечень санаторно-оздоровительных услуг, которые могут быть включены в стоимость путевки, приведен в ОбщеРоссийском классификаторе услуг населению (ОК 002-93) под кодом 082000 "Санаторно-оздоровительные услуги". При этом учреждение (организация), оказывающее эти услуги, должно относиться к учреждениям с кодами ОКОНХ 91517 или 91610, иметь соответствующую материально-техническую базу и сертификат на осуществляемую деятельность.

По мнению Минфина России (Письмо от 30.03.2005 N 03-04-11/68), в отношении услуг оздоровительных комплексов и пансионатов, находящихся на балансе организаций (учреждений), которые по своей основной деятельности не относятся к санаторно-курортным, оздоровительным организациям и организациям отдыха, льгота по НДС применяется при наличии у этих организаций (учреждений) кодов ОКВЭД, предусмотренных для санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, и оформлении соответствующих путевок и курсовок.

Если оказанные санаторием услуги не являются санаторно-курортными, они не подлежат льготированию.

При заключении с организациями договоров возмездного оказания услуг, предметом которых является предоставление санаторием дополнительных услуг по проведению семинаров и конференций (включая аренду зала, предоставление проживания и питания участников), следует иметь в виду, что данный вид услуг, согласно ОКУН, не относится ни к санаторно-курортным, ни к оздоровительным услугам, ни к услугам отдыха. Выручка по данному виду услуг подлежит включению в базу по НДС (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 30.10.2007 N А32-22117/2006-45/348-2007-51/83).

Реализация санаторием услуг по предоставлению питания отдыхающим из другого санатория не может быть освобождена от налогообложения на основании пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ. К такому выводу пришел ФАС Северо-Кавказского округа. Суд исходил из того, что, если оказанные налогоплательщиком услуги не оформлены выданными им путевками, такие услуги не являются санаторно-курортными. Их можно квалифицировать как услуги по организации питания, а это самостоятельный вид деятельности. Данные услуги не подлежат льготированию и облагаются НДС в общеустановленном порядке (Постановление от 17.04.2008 N Ф08-1967/08-714А).

Отметим, что посреднические услуги, в частности услуги индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность, по реализации путевок (курсовок) в санаторно-курортные организации, оформленных с использованием бланков строгой отчетности в силу п. 7 ст. 149 и ст. 156 НК РФ, облагаются НДС.

Аренда спортивных сооружений

Согласно пп. 13 п. 3 ст. 149 НК РФ оказание услуг по предоставлению в аренду спортивных сооружений для подготовки и проведения спортивно-зрелищных мероприятий не облагается НДС. Для применения льготы обязательно одновременное выполнение двух условий: цели использования и назначения помещения. Так, например, если для подготовки и проведения спортивно-зрелищных мероприятий в аренду сдается нежилое помещение, не являющееся спортивным сооружением, льгота не применяется (Письмо Минфина России от 27.11.2013 N 03-07-07/51187, Постановление ФАС Московского округа от 22.01.2007, 29.01.2007 N КА-А40/13584-06).

При применении данной льготы следует руководствоваться Федеральным законом от 04.12.2007 N 329-ФЗ "О физической культуре и спорте в Российской Федерации", а также ОбщеРоссийским классификатором услуг населению ОК 002-93 (Письмо Минфина России от 14.05.2012 N 03-07-07/50). В силу Закона N 329-ФЗ спортивным сооружением признается инженерно-строительный объект, созданный для проведения физкультурных и (или) спортивных мероприятий и имеющий пространственно-территориальные границы.

Льготы по услугам застройщика долевого строительства

В соответствии с пп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ от обложения НДС освобождены услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).

К объектам производственного назначения относятся объекты, предназначенные для использования в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Для целей Закона N 214-ФЗ под застройщиком понимается юридическое лицо (независимо от его организационно-правовой формы), имеющее в собственности или на праве аренды, субаренды либо безвозмездного срочного пользования земельный участок и привлекающее денежные средства участников долевого строительства для строительства на этом участке многоквартирных домов или иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения, на основании полученного разрешения на строительство. Это определение соответствует понятию "застройщик", которое дается Градостроительным кодексом РФ.

Отметим, что Налоговый кодекс РФ и Закон N 214-ФЗ не ставят возможность освобождения услуг застройщика от НДС в соответствии с пп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ в зависимость от членства застройщика в саморегулируемой организации в сфере строительства.

В Письме ФНС России от 16.07.2012 N ЕД-4-3/11645@ разъяснено, что в отношении услуг застройщика, оказываемых по договорам участия в долевом строительстве, предусматривающим передачу застройщиком участнику долевого строительства нежилых помещений в многоквартирном доме, не входящих в состав общего имущества в многоквартирном доме и предназначенных для использования в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), освобождение от обложения НДС, установленное пп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ, не применяется.

Услуги застройщика, оказываемые физическим лицам по договорам участия в долевом строительстве, заключенным в соответствии с Законом N 214-ФЗ, согласно которым объектами долевого строительства являются апартаменты для проживания и машино-места для владельцев данных апартаментов в составе многофункционального комплекса, освобождаются от обложения НДС, если такие объекты, не являясь объектами производственного назначения, приобретаются физическими лицами для личного (индивидуального или семейного) использования (Письма Минфина России от 26.02.2013 N 03-07-10/5454, 07.08.2013 N 03-07-07/31823).

Таким образом, денежные средства, получаемые застройщиком на оплату его услуг как застройщика, освобождаются от обложения НДС. Средства, полученные от дольщиков в счет оплаты строительства собственными силами застройщика (который выступает как подрядчик), подлежат обложению НДС (Письма Минфина России от 26.10.2011 N 03-07-10/17, от 08.06.2011 N 03-07-10/11).

Раздельный учет

Если организация приобретает товары (работы, услуги), которые будут использоваться в не облагаемых НДС операциях, то "входной" НДС к вычету не принимается, а учитывается в стоимости приобретенных товаров, работ или услуг (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ).

Отметим, что гл. 21 НК РФ не устанавливает конкретный порядок ведения раздельного учета. Поэтому организация вправе самостоятельно определить его методику, закрепив ее в своей учетной политике.

Минфин России в Письмах от 12.02.2013 N 03-07-11/3574 и от 02.08.2012 N 03-07-11/223 разъяснил, что в целях применения раздельного учета при определении совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, учитываются все расходы, относящиеся к операциям, освобождаемым от обложения НДС, в том числе суммы процентов по полученным займам и кредитам в случае последующего предоставления их третьим лицам, а также иные расходы, связанные с получением займов и кредитов. Кроме того, в составе расходов следует учитывать часть общехозяйственных расходов, относящихся к данным операциям.

Если в течение налогового периода наряду с операциями, подлежащими налогообложению, осуществлялись операции, не являющиеся объектом обложения НДС, и расходы на такие операции составили менее 5%, раздельный учет можно не вести (абз. 7 п. 4 ст. 170 НК РФ).

1. Налоговый кодекс Российской Федерации: часть вторая [принят Государственной Думой 19 июля 2000 г. N 117-ФЗ, в редакции по состоянию на 21 июля 2014 г.] // Справочно-правовая система "КонсультантПлюс" [Электронный ресурс] / Компания "КонсультантПлюс".

Условия применения льгот по НДС

В.В. Семенихин,

руководитель Экспертбюро Семенихина

Глава 21 Налогового кодекса РФ дает плательщикам НДС возможность использовать различные льготы по налогу, но при этом ограничивает их применение довольно жесткими условиями. При чем все условия освобождения от НДС условно можно рассматривать как специальные, предъявляемые в отношении использования конкретных льгот, и общие, распространяемые на все виды льготных операций без исключения. Проанализируем, какие условия применения льгот квалифицируются в качестве общих, а также каковы последствия их несоблюдения.

Перечень освобожденных от НДС операций

Перечень операций, освобожденных от налогообложения НДС, установлен ст. 149 НК РФ, причем он является закрытым и не подлежит расширению.

Условно все льготы, перечисленные в указанной статье, можно разделить на так называемые обязательные и необязательные. К обязательным относятся льготы, установленные пп. 1 и 2 ст.149, от их применения налогоплательщик отказаться не вправе.

В то же время данная статья предусматривает и необязательные льготы, решение о применении которым принимается налогоплательщиком в добровольном порядке. К таковым относятся льготы, установленные п. 3 ст. 149.

Все льготы по НДС, предусмотренные ст. 149, можно разбить на три группы:

- реализация определенных видов товаров (работ, услуг)

- реализация товаров (работ, услуг) определенными категориями плательщиков НДС

- выполнение плательщиком НДС определенных хозяйственных операций.

Условия применения льгот

Несмотря на то, что каждая из льгот содержит свои специфические условия применения, для того чтобы использовать льготный режим налогообложения, налогоплательщик должен выполнить и следующие общие для всех типов льгот условия:

- если деятельность налогоплательщика, в отношении которой предусмотрен льготный налоговый режим, является лицензируемой, то применять льготу можно только при наличии лицензии

- использование льготного режима налогообложения будет признано правомерным только при наличии раздельного учета операций, облагаемых НДС, и операций, освобожденных от налогообложения

- если льготный режим налогообложения применяется налогоплательщиком в своих интересах.

Рассмотрим каждое из общих условий более подробно.

Льготы для лицензируемой деятельности

В ряде случаев налогоплательщик (организация или индивидуальный предприниматель) не может осуществлять свою деятельность без наличия специального разрешения. Запрет на такие действия установлен ст. 49 Гражданского кодекса РФ. Как следует из п. 1 ст. 49, отдельными видами деятельности, перечень которых определяется законом, организация может заниматься только на основании специального разрешения (лицензии). В силу п. 3 ст. 23 ГК РФ тоже самое относится к индивидуальным предпринимателям

В пункте 6 ст. 149 НК РФ прямо указано на то, что перечисленные в данной статье операции не подлежат налогообложению только при наличии у налогоплательщика, осуществляющего такие операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Основным нормативным документом в сфере лицензирования является Федеральный закон от 08.08.2001 N 128-ФЗ О лицензировании отдельных видов деятельности (далее - Закон N 128-ФЗ). Перечень видов деятельности, на осуществление которых требуется лицензия, установлен ст. 17 Закона N 128-ФЗ.

Лицензия находится в процессе получения или продления - как быть с НДС? Если льгота применяется налогоплательщиком по лицензируемому виду деятельности, указанному в ст. 17 Закона N 128 ФЗ, отсутствие лицензии рассматривается фискальными органами как отсутствие права на применение льготного режима налогообложения со всеми вытекающими отсюда последствиями. Причем налоговики не считаются с причиной ее отсутствия у налогоплательщика и доначисляют ему сумму налога, пени и штрафные санкции. Однако арбитры при рассмотрении подобных дел занимают более мягкую позицию, исследуя причины отсутствия лицензии у налогоплательщика. Так, в постановлении ФАС Поволжского округа от 03.06.2008 по делу N А49-183/2008-21А/22 арбитры, всесторонне изучив материала дела и доказательства, представленные налогоплательщиком в суд, пришли к выводу: лицензия не была своевременно получен а организацией по вине лицензирующего органа. В связи с этим решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности было признано неправомерным.

В силу ст. 8 Закона N 128 ФЗ лицензия выдается на срок не менее пяти лет, после чего она может быть продлена по заявлению лицензиата. Однако между сроком окончания старой лицензии и получения новой, как правило, есть период времени, в течение которого старая лицензия уже не действует, а новый документ еще не получен. Как быть в этом случае? Прекратить деятельность на какое-то время могут далеко не все налогоплательщики, отказаться применять льготу тоже не всегда возможно, ведь, как уже было отмечено, часть льгот является обязательной к применению.

Представьте себе, что речь идет о медицинских услугах. Вы заболели, приходите в больницу, а вам заявляют: Простите, ничем помочь не можем, т.к. у нас сейчас нет права на льготу, следовательно, оказав вам медицинскую услугу, мы будем вынуждены уплатить налог за счет собственных средств.

Ответа на вопрос, можно ли применять льготу в перерывах между получением лицензии, гл. 21 НК РФ не дает. В тоже время имеется решение суда, в котором арбитры признали правомерным использование льготы в срок, когда новая лицензия еще не была получена. Правда, суд принял такое решение в отношении налогоплательщика, осуществлявшего непрерывный образовательный процесс и принявшего все предусмотренные законодательством меры к продлению срока действия лицензии. Именно такой подход арбитров изложен в определении Высшего арбитражного суда РФ (ВАСРФ) от 14.12.2007 N 1 6471/07 по делу N А76 28704/2006 38 1283.

Налогоплательщиком нарушены требования лицензионного органа - каковы последствия? При использовании льготы в условиях лицензируемого вида деятельности причиной в отказе на применение льготного режима налогообложения может стать и нарушение лицензионных требований налогоплательщиком. И хотя законодательство по НДС в качестве условия о применении льготы не содержит прямого указания на соблюдение налогоплательщиком лицензионных требований, существующая сегодня судебная практика по данному вопросу свидетельствует о том, что этот момент довольно часто является предметом спора с налоговыми органами. Хотя в таких случаях суды в основном считают их претензии необоснованными. Например, в постановлении ФАС Уральского округа от 04.03.2008 N Ф09 1153/08 С2 по делу N А76 7923/07 судьи указали: нарушение лицензионных требований налогоплательщиком не может повлиять на порядок налогообложения. Поскольку в спорный период лицензия у налогоплательщика имелась, он в праве был использовать льготный режим налогообложения.

Лицензирование отменено. Можно ли продолжать использовать льготу? Лицензионное законодательство Российской Федерации постоянно совершенствуется, в Закон N 128 ФЗ и в частности в ст. 17, устанавливающую перечень лицензируемых видов деятельности, постоянно вносятся изменения. Поэтому не исключено, что в начале деятельность налогоплательщика требовала получения специального разрешения, а затем лицензирование было отменено. Как быть в этом случае, можно ли и далее использовать льготный режим?

Консультация по применению льготных тарифов

Источники:
consultant.parus.ua, www.busel.org, xn----7sbbaj7auwnffhk.xn--p1ai, www.torglocman.com, www.unico94.ru, r44.fss.ru